En lo que aquí interesa, ensu art. 17 suspendió con carácter general por el término de un (1) año el curso de la prescripción de la acción para determinar o exigir el pago de los tributos cuya aplicación, percepción y fiscalización esté a cargo de la Administración Federal de Ingresos Públicos y para aplicar multas en relación con los mismos, así como la caducidad de la instancia en los juicios de ejecución fiscal o de recursos judiciales.
De modo tal que atento la entrada en vigencia de la norma legal, el plazo de prescripción quedó suspendido entre los días 3/6/13 y el 3/6/14, al igual que los plazos de caducidad de instancia.
El organismo fiscal reglamentó la ley mediante la Resolución General N°3509/13 (AFIP) que en su art. 7° dispone La suspensión del curso de la prescripción para determinar o exigir el pago de los tributos cuya aplicación, percepción y fiscalización está a cargo de esta Administración Federal y para aplicar multas relacionadas con los mismos, así como la caducidad de instancia en los juicios de ejecución fiscal o de recursos judiciales, prevista con carácter general en el Artículo 17 de la Ley Nº 26.860, alcanza a la totalidad de los contribuyentes o responsables, hayan o no exteriorizado moneda extranjera en los términos del régimen reglamentado por esta resolución general.
En sentido concordante, algunos autores han opinado que el alcance de la suspensión afecta a todos los contribuyentes en su conjunto, es decir, tanto a aquellos que exteriorizaron como a los que no(1) .
Mientras que para otros autores, la Ley N° 26.860 suspende el plazo de prescripción por un año, solamente a los sujetos y por los tributos afectados por la exteriorización, y la AFIP ha excedido sus facultades reglamentarias en la resolución general 3509, al aclarar una situación que no requería aclaración alguna; basando su posición en los debates parlamentarios previos a la sanción de la ley bajo análisis (2) .
Recientemente, esta postura ha sido receptada por nuestros tribunales en la causa AFIP-DGI c/Ferrer Reyes S/Ejecución Fiscal mediante la cual se decidió que le asiste razón al demandado al sostener que la causal de suspensión prevista en la norma citada se circunscribe únicamente a aquellos casos en los que el contribuyente hubiera exteriorizado voluntariamente la tenencia de moneda extranjera en el país o el exterior..., pues esta es la interpretación que ha querido darle el legislador conforme surge del debate parlamentario... (3).
Interpretación
De este modo, el magistrado realiza una interpretación teológica de la norma, revisa el espíritu del legislador (4) , y llega a la conclusión de que la suspensión de la prescripción prevista por la ley de blanqueo sólo resulta aplicable para los contribuyentes que exteriorizaron al amparo de tal normativa.
En efecto del debate parlamentario de la ley, surge con claridad que a raíz del planteo formulado por los diputados Pinedo y Garrido, el miembro informante, diputado Felleti, señaló que la suspensión por un año del plazo de prescripción corresponde a quienes se acojan al régimen. (5)
En dicho orden de ideas, consideramos que las previsiones del art. 17 de la Ley N° 26.860 sólo resultan aplicables a los contribuyentes que adhirieron al régimen de blanqueo, tanto respecto de la suspensión de la prescripción, así como también de la caducidad de instancia; agregando que en tal sentido la Resolución General N°3509/13 (AFIP) resulta inconstitucional por exceder las facultades reglamentarias violentando el principio constitucional de reserva de ley.
Por otra parte, en relación con el aspecto sancionatorio, se ha afirmado que Las disposiciones sobre prescripción deben tratarse como leyes penales propiamente dichas, y ha de aplicarse en todos los casos la ley más favorable al delincuente. Las leyes de prescripción, como leyes de fondo, deben ser aplicadas desde que se promulgan y publican; pero si la antigua ley es más favorable, debe tener fuerza ultraactiva. Las disposiciones de prescripción deben regularse, pues, conforme a los principios de no extraactividad de la ley más restrictiva de libertades y por los mismos motivos por los que debe aplicarse la pena más benigna, ya se establezca por la ley antigua o por la nueva, debe establecerse la eficacia de la ley, sea nueva o antigua, que establezca la prescripción más breve (6)
Al respecto se ha opinado que la referida ley deviene inaplicable también para los hechos cometidos antes de su dictado, pero cuya prescripción se inicia con posterioridad a su vigencia. Ello, en virtud de que el principio de irretroactividad de la ley penal impide la aplicación de una ley posterior a hechos cometidos con anterioridad. Tal como hemos visto, para la delimitación de
la ley aplicable en el tiempo, se debe estar al momento de la comisión de la infracción. Entonces, por ejemplo, para las infracciones cometidas hasta el 23 de diciembre de 2008, no podría resultar de aplicación la ley que dispone la suspensión, por ser violatoria del principio de irretroactividad. Como señalamos, la fecha de comisión del ilícito o infracción es la que define la ley aplicable, sin perjuicio de la posibilidad de aplicar una ley más beneficiosa dictada con posterioridad.
Por ello, coincidimos en que la suspensión de la prescripción establecida por las leyes 26476 y 26860 en materia de multas resulta inaplicable, por cuanto prevé la suspensión de la prescripción para hechos cometidos con anterioridad a su vigencia.
Referencias:
(1) Graña, Fabián P.; Kaplan, Hugo E. y Volman, Mario: Régimen de regularización impositiva y exteriorización de capitales - ERREPAR - DTE - Sup. Esp. - 1ª entrega - enero/2009 - T. XXX. Los citados autores reiteran su posición para la suspensión de la L. 26860 en: La Ley 26860 y la exteriorización voluntaria de la tenencia de moneda extranjera en el país y en el exterior al 30/4/2013 - ERREPAR - DTE - Sup. Esp. - agosto/2013 - T. XXXIV.
(2) Viola, José Las suspensiones de los términos de prescripción Suplemento Novedades Fiscales, Ámbito Financiero, 23/6/15; Trouchot, Viviana La Resolución General 3509 de la AFIP es inconstitucional en www.facebook.com/PratGay.Oficial/posts/588619731178487.
(3) JUZGADO FEDERAL DE EJECUCIONES FISCALES TRIBUTARIAS Nº 2, expediente N° 54203/2015 caratulado AFIP - DGI c/ FERRER REYES RICARDO s/EJECUCIÓN FISCAL sentencia del 27/04/16.
(4) Fallos 302:1284; 304:1416.
(5) Debate Parlamentario: Reunión No. 5 - 4a. Sesión ORDINARIA (ESPECIAL) celebrada el 29/05/2013....En consideración el título III, que comprende los artículos 14 a 21. Aclaro que solamente tengo anotados para hacer uso de la palabra al señor diputado Pinedo, para referirse al artículo 17, y al señor diputado Garrido. Tiene la palabra el señor diputado por la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. SR. , .- Señor presidente: tal vez mi preocupación se salde con una aclaración que quede registrada en el Diario de Sesiones. El artículo 17 prevé que se extiende por un año el plazo de prescripción, y al principio dice con carácter general. Esto parecería indicar que la totalidad de las situaciones con el fisco de todos los habitantes de la Argentina van a verse perjudicados por el aumento de un año en el plazo de prescripción. En la economía empresaria normal se suele hacer algo, que son las previsiones, es decir, se reservan recursos para hacer frente a pasivos potenciales, que pueden existir o no, y esto se calcula sobre la base de las leyes. Estas últimas tienen plazos de prescripción y esto es relevante para el cálculo de los riesgos. Entonces, no entiendo muy bien qué sentido tendría que aumentemos los plazos de prescripción para cualquier situación fiscal. Me parecería mucho más razonable que quede claro que esta extensión del plazo de prescripción se refiere a los que se acojan al régimen de blanqueo. Si no queda claro y se interpreta que se extiende la prescripción para cualquier persona, y no para los que se acojan al régimen de blanqueo, le voy a pedir al oficialismo que evalúe la posibilidad de sancionar una ley correctora de esta anomalía, porque la verdad es que no veo cuál es la utilidad social de tomar esa medida. Por eso le pediría al diputado Feletti que nos aclare el punto. el señor miembro informante. ...SR. , .- Señor presidente: ...Respecto del artículo 17, es válida la inquietud del diputado Pinedo: corresponde a quienes se acojan a este régimen, para que no especulen.
(6) Jiménez de Asua, Luis: Tratado de derecho penal - 5ª ed. actual. - Ed. Losada SA - Bs. As. - 1992 - T. II - pág. 639, citado por Callelo, Carolina Suspensión de la prescripción de las Leyes 26476 y 26860 y su inaplicabilidad en materia sancionatoria, Doctrina Tributaria ERREPAR (DTE). XXXV
Autores: S. Coronello y F. Ara
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